La Dirección General de Tributos (DGT), en su consulta vinculante V2763-23, de 9 de diciembre de 2024, ha aclarado que, en las transmisiones mortis causa, también resultan de aplicación las restricciones a la compensación de bases imponibles negativas (BINs) previstas en la normativa tributaria, aunque la participación en el capital social se adquiera mediante escritura de adición de herencia. En estos casos, la fecha de adquisición se retrotrae al fallecimiento del causante, conforme al artículo 989 del Código Civil.
Una sociedad constituida en 1993 estaba inicialmente participada por un matrimonio: 60 % el esposo y 40 % la esposa, ambos con cargo de administradores. En el año 2000, ambos venden parte de sus participaciones a sus hijos, quedando el capital distribuido en: esposo 54 %, esposa 36 %, hijo 6 % e hija 4 %. Tras el fallecimiento del esposo en 2008, se acepta la herencia en 2009, pero las participaciones sociales no se incluyen y se adicionan a la herencia en 2018, quedando la nueva distribución: esposa 54 %, hijo 24 % e hija 22 %. Ese mismo año se nombra administrador al hijo.
La sociedad desarrolló actividad económica hasta 2005, y acumuló BINs en 2002, 2003 y 2007. Tras un periodo de inactividad, en 2018 reanuda su actividad y plantea si puede compensar dichas pérdidas.
Según el Código Civil (artículos 989 y 1079), los efectos de la escritura de adición de herencia se retrotraen al momento del fallecimiento del causante, por lo que la modificación del accionariado se considera efectiva desde 2008, y no desde la fecha de la adición formal (2018).
Dado que la adquisición mayoritaria del capital de la sociedad con BINs se produce antes del 1 de enero de 2015, resulta de aplicación el artículo 25.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) de 2004, anterior a la ley actualmente vigente.
Este precepto establece que la compensación de BINs puede limitarse si concurren las siguientes condiciones:
En tales casos, el importe compensable se reduce en la diferencia entre el valor de las aportaciones correspondientes a la participación adquirida y su valor de adquisición.
En el caso planteado, al fallecer el esposo en 2008, su participación del 54 % se adjudica entre la esposa y los hijos. La esposa, que ya tenía un 36 %, pasa a tener un 54 %, superando la mayoría del capital social después de la generación de las BINs. Sin embargo, al haber tenido previamente una participación superior al 25 %, no se cumplen los requisitos para aplicar la limitación.
Por tanto, la sociedad puede compensar las bases imponibles negativas pendientes, al no concurrir todos los supuestos restrictivos previstos en la normativa anterior.
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